从20世纪70年代以来，由于各国公司造假及管理舞弊的盛行，使得传统审计模式的局限性日益凸显，以美国为代表的西方发达国家尝试在具体项目的审计过程中突破传统的审计模式，开发出一种以评估审计风险为中心的新的审计模式，以此保证和提高审计质量，这就是风险导向审计模式。此文试图通过就审计模式的转换，认识和了解风险导向审计模式的具体特点，并思考在完善我国国家审计技术方法中产生怎样的启示。
　　一、审计模式的演进及风险导向审计模式产生的背景审计作为一种技术手段，随着社会经济环境的变化和审计执行者对审计活动本质认识的逐步加深，依次出现过三种审计模式，即账项导向审计模式、制度导向审计模式及风险导向审计模式。
　　（一）账项导向审计模式账项导向审计模式是最初始的审计方法，主要功能在于查错防弊，其技术方法主要是从审计期间会计事项所依据的相关会计原始凭证入手，追查到记账凭证、账簿、会计报表等会计文件的形成，验算其记账金额、核对账证、账账、账表，如果它们之间能够勾稽相符，就认为财务报表所反映的情况是真实的。在这种审计模式下，审计人员往往只关注被审计单位的会计报表及相关的会计资料，审计的方法主要是详查法，力图通过大量的凭证审核及其在会计系统内的周转来发现问题。账项导向审计模式仅适用于经济业务不很复杂的小规模企业。由于舞弊行为的多样化，使得审计工作如果仅仅着眼于会计过程中的账证、账账、账表的“三相符”，在实践中则难以保证有效地查错防弊。同时随着生产经营规模的扩大，融资、投资渠道和方式的多样化、特别是资本市场的发展，账项导向审计模式的局限性就日益凸显，至20世纪初，这种模式就逐渐退出其主导地位，而代之以制度导向审计模式。
　　（二）制度导向审计模式随着企业经营规模的扩大，业主或企业管理层势必改变“事必躬亲”的管理方式，建立系统的分层、分工的科学管理制度，企业在经营发展过程中建立起内部控制系统，这就促使审计人员把注意力转移到与会计相关的内部控制系统的控制功能上来。因为，如果防止和揭露差错舞弊的那些控制方法已经在内部控制系统中正确地运用，那么这个系统所产生的会计结果自然也应当是正确的。制度导向审计模式将审计的重点放在对内部控制制度各个控制环节的审查上，目的是发现内部控制制度的薄弱之处，找出问题发生的根源，然后针对这些环节扩大检查范围;对内部控制制度有效之处，则可缩小其检查范围或简化其审计程序。在这种审计模式下，是否检查凭证与经济事项、检查多少凭证与经济事项都不再是毫无目的的大海捞针，而是建立在对被审计单位内部控制系统认识基础上的重点审查。以大数定律和正态分布为基础的统计抽样也逐渐取代了单纯判断性和任意性的抽样。同时这一模式由于着眼于对内部控制制度整体的了解与分析，还可以发现与某些内部控制相关的会计信息的系统性错误，从而提高了审计效率。正因为如此，制度导向审计模式从20世纪40年代起就成为注册会计师审计的主要方法。
　　（三）风险导向审计模式产生的背景制度导向审计模式在现代审计工作中的广泛运用中确实展现了其高效准确的优点，但也存在着重大的技术缺陷。因为，制度导向审计模式是建立在被审计单位管理层与注册会计师之间的“无利害关系假设”基础上的，即假设被审计单位管理层和注册会计师都希望建立能防止和揭露差错和舞弊的内部控制制度，这无异于将防止和揭露差错舞弊的主要责任由注册会计师转移给了被审计单位。这种把“查错防弊”的手段主要寄托在诚信的公司管理当局所设计和执行的内部控制制度上的“愿望”，可以说是制度导向审计模式的最大弱点，并且导致了严重的后果。
　　进入20世纪后半期，由于企业管理舞弊的普遍出现，使得制度导向审计的缺陷逐渐暴露出来。一方面，众多的实际诉讼案件表明，内部控制制度存在着固有的局限性:即使是设计最完美的内部控制制度，也可能因为执行人员的粗心大意、判断失误等原因造成控制失效;内部控制是针对过去的大量交易而设立的，它可能因环境改变而控制效果下降，无法自动地针对未来作出防范;更重要的则是，内部控制制度可能因员工的串通舞弊而形同虚设，特别是由于内部人控制它无法制约最高管理层的行为，他们可以很轻松地超越控制的限制。另一方面，被审计单位管理层的确存在着提供虚假会计报表的驱动，随着企业组织形式和经济业务的复杂化，这种舞弊的驱动更强。例如，公司集团内部的众多关联方交易，融资、投资方式和经营方式的创新，企业内部激励方式的创新等等，可供企业管理层舞弊造假的空间和手法都扩大了。如果企业管理层存在舞弊造假行为时，他们会利用其掌握的内部控制制定权与操作权，刻意地掩盖其舞弊造假的迹象，蒙蔽和利用注册会计师，使他们在审计报告中出具错误的审计意见，成为其舞弊造假行为的替罪羊。一旦被审计单位的高级管理人员串通舞弊，或最高管理层超越控制而蓄意造假，从表面上看内部控制依然存在并良好运行，但实际上内部控制所要求的相互制约不仅已经不复存在，而且有可能做到掩盖舞弊造假迹象。此时，检查内部控制制度往往无法发现这种刻意隐瞒的舞弊造假行为。正是基于这种管理舞弊的盛行，风险导向审计模式应运而生，审计思维就是要跳出账簿，跳出内控，根据现代财务舞弊特点，进入以查找管理舞弊为核心的风险导向审计模式，这已是历史潮流，不可抵挡。